De la intrarea în vigoare a OUG nr. 48/2020 și până în prezent s-au vehiculat mai multe teorii legate de modul în care se interpretează și se aplică facilitățile fiscale privind operatorii de jocuri de noroc, dezvoltându-se chiar teoria privind neretroactivitatea ordonanței.
În această opinie s-a susținut că perioada pentru care ar opera prevederile legale cuprinse în OUG nr. 48/2020 privind suspendarea obligației de plată a taxelor aferente autorizațiilor de exploatare a jocurilor de noroc ar fi de la publicarea ordonanței în Monitorul Oficial, adică data de 16.04.2020 până la ridicarea stării de urgență.
În acest sens s-a arătat că ar deveni incidente dispozițiile art. 15 alin 2 din Constituția României care consacră principiul neretroactivității legii și pe cale de consecință, suspendarea obligației de plată a autorizațiilor privind exploatarea jocurilor de noroc aferentă trimestrului II ar interveni strict pe perioada situată între data de 16 aprilie 2020 adică data la care OUG nr. 48/2020 a intrat în vigoare și data la care încetează starea de urgență( probabil 14 mai 2020).
O atare interpretare sfidează regulile de interpretare a textelor legale și de aplicare în timp a legii civile.
Pentru a putea constata care sunt efectele produse de adoptarea OUG nr. 48/2020 și perioada de aplicare a acestui act normativ se impune o analiză mai detaliată a întregului cadrul legal aplicabil operatorilor de jocuri de noroc precum și a contextului legislativ în care acest act a fost adoptat.
Contextul legislativ de referinţă
La data de 16 martie 2020 a fost adoptat Decretul președintelui României nr. 195/2020 care instituie starea de urgență. La 2 zile, respectiv la data de 18 martie 2020 a intrat în vigoare Ordonanța militară nr. 1/2020 care la articolul 2 prevede suspendarea mai multor activități printre care se află și jocurile de noroc.
Aceste 2 acte normative au fost urmate de o serie de măsuri fiscale-bugetare luate de către Guvern prin intermediul ordonanțelor de urgență, menite să reducă și să prevină efectele pe care le-ar putea produce apariția și răspândirea virusului COVID-19 pe teritoriul României. Din perspectiva obligațiilor fiscale aferente operatorilor de jocuri de noroc primul act normativ care specifică măsuri este OUG nr. 48/2020, intrată în vigoare la data de 16 aprilie 2020.
La fel ca alte ordonanțe de acest tip, OUG nr. 48/2020 vine să specifice regimul fiscal aplicabil obligațiilor operatorilor jocurilor de noroc pe perioada stării de urgență și să reglementeze niște facilități fiscale în favoarea acestora din urmă specificând la art. VIII mai multe măsuri:
- alin (1)În anul 2020 operatorii de jocuri de noroc prevăzuţi de Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 77/2009 privind organizarea şi exploatarea jocurilor de noroc, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 246/2010, cu modificările şi completările ulterioare, ale căror licenţe de organizare a jocurilor de noroc intră sub incidenţa art. 332 din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 1/1999, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 453/2004, cu modificările şi completările ulterioare, pot formula cereri pentru reautorizarea activităţii până cel mai târziu în 90 de zile de la data încetării stării de urgenţă decretate.
- alin (2) În anul 2020 operatorii de jocuri de noroc prevăzuţi de Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 77/2009, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 246/2010, cu modificările şi completările ulterioare, ale căror autorizaţii de exploatare a jocurilor de noroc intră sub incidenţa art. 332 din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 1/1999, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 453/2004, cu modificările şi completările ulterioare, pot formula cereri pentru reautorizarea activităţii până cel mai târziu în 90 de zile de la încetarea stării de urgenţă decretate.
- alin (3) Pe durata stării de urgenţă decretate în anul 2020, obligaţiile de plată aferente autorizaţiilor de exploatare a jocurilor de noroc tradiţionale prevăzute de Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 77/2009, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 246/2010, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 246/2010, cu modificările şi completările ulterioare, se suspendă.
- alin (4) Pentru activităţile prevăzute la alin. (3) nu se aplică sancţiunile prevăzute Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 77/2009, cu modificările şi completările ulterioare, referitoare la neplata taxelor aferente autorizaţiilor de exploatare a jocurilor de noroc, dacă plata taxelor care intră sub incidenţa prevederilor alin. (3) se efectuează în cel mult 30 de zile lucrătoare de la încetarea stării de urgenţă decretate.
- alin (5) Operatorii de jocuri de noroc care intră sub incidenţa alin. (3) nu datorează taxe aferente autorizaţiilor de exploatare a jocurilor de noroc pentru întreaga perioadă a stării de urgenţă decretate.
Pentru subiectul de discuție, ne interesează în mod special alineatele 3 și 5 care instituie veritabile facilități fiscal bugetare după cum urmează:
- Pe durata stării de urgenţă decretate în anul 2020, obligaţiile de plată aferente autorizaţiilor de exploatare a jocurilor de noroc tradiţionale se suspendă.
- Operatorii de jocuri de noroc tradiționale nu datorează taxe aferente autorizaţiilor de exploatare a jocurilor de noroc pentru întreaga perioadă a stării de urgenţă decretate.
Cele 2 situații prevăzute sunt esențial diferite, întrucât în timp ce prima se referă la efectele produse asupra obligațiilor de plată existente pe durata stării de urgență, a doua se referă la perioada pentru care obligațiile sunt datorate. O a doua distincție între cele două situații, este legată de tipul de facilitate oferită și anume, în timp ce pentru prima situație este vorba de o suspendare a obligației de plată, pentru a doua este vorba despre o veritabilă scutire de la obligația de plată.
Regimul fiscal diferit este binevenit și firesc în raport de dispozițiile legale cuprinse în OUG nr. 77/2009 și care stabilește la art. 14 alin 2 că taxele aferente autorizației de exploatare a jocurilor de noroc se plătesc trimestrial sau lunar în funcție de tipul de activități derulate, în avans.
Pentru o mai bună înțelegere a sistemului, vom lua drept exemplu situația operatorului de jocuri de noroc cu activități de tip slot-machine, pentru care art. 14 alin 2 lit. b pct. V stabilește că taxa se datorează pentru fiecare mijloc de joc şi se plăteşte în 4 rate trimestriale egale, astfel:
– pentru primul trimestru – până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care documentaţia a fost aprobată;
– pentru celelalte trimestre – până la data de 25 inclusiv a ultimei luni din trimestru (respectiv 25 martie, 25 iunie, 25 septembrie şi 25 decembrie) pentru trimestrul următor.
Față de cronologia apariției COVID -19 și data instituirii stării de urgență ce ne interesează în prezenta analiză, este trimestrul II care cuprinde perioada 1 aprilie 2020-30 iunie 2020 și pentru care plata se face în 25 inclusiv a ultimei luni din trimestrul pentru trimestrul următor.
Deci starea de urgență s-a instituit la data de 16 martie 2020 iar taxa aferentă autorizației de exploatare a jocurilor de noroc trebuia achitată până la data de 25 martie 2020 în avans pentru trimestrul cuprins între 1 aprilie și 30 iunie 2020.
Interpretarea efectelor OUG nr. 48/2020
Revenind la dispozițiile cuprinse în ordonanţă, se observă că acestea prevăd o suspendare a obligațiilor de plată a taxelor aferente autorizațiilor de exploatare pe perioada stării de urgență fiind vorba despre suspendarea obligației de plată a taxei aferentă trimestrului II( cea născută și existentă după instituirea stării de urgență) și care în mod normal ar fi fost scadentă în 25 martie 2020.
Mai departe, OUG prevede că taxele nu sunt datorate pe durata stării de urgență astfel că textul se referă o măsură de scutire de la obligația de plată a taxei pentru perioada din trimestru II care coincide cu durata stării de urgență.
Cu alte cuvinte, pentru taxa aferentă autorizației de exploatare a jocurilor de noroc datorată de un operator care desfășoară activități de tip slot machine, nu se va datora taxă pe perioada 16 martie 2020-14 mai 2020, fiind vorba despre o veritabilă amnistie fiscală, pe când pentru perioada 14 mai- 30 iunie ( adică restul trimestrului) restul de taxa datorată aferentă trimestrului II nu mai e considerată scadentă pe perioada stării de urgență, fiind suspendată. Dacă această taxă va fi achitată în maxim 30 zile lucrătoare de la data încetării stării de urgență, operatorilor de jocuri de noroc nu li se va mai putea aplica sancțiuni care derivă din neplata la termen a obligațiilor de plată.
O atare interpretare are la bază atât rațiunea adoptării OUG nr. 48/2020 cât și contextul legislativ actual.
Astfel, la baza adoptării OUG nr. 48/2020 s-a avut în vedere că în prezent, potrivit OUG nr. 77/2009 privind organizarea și exploatarea jocurilor de noroc, licența de organizare a jocurilor de noroc se acordă operatorului economic care îndeplinește condițiile de autorizare pe o perioadă de 10 ani, iar taxa aferentă licenței de organizare și taxele aferente autorizațiilor de exploatare a jocurilor de noroc sunt datorate în avans de către organizatorii de jocuri de noroc, independent de nivelul încasărilor/veniturilor obținute în respectiva perioadă. De asemenea, Guvernul a avut în vedere contextul actual impus de starea de urgență provocată de epidemie cu COVID-19, precum și pentru satisfacerea nevoilor legate de prevenirea, limitarea și combaterea răspândirii focarului de COVID-19, motiv pentru care s-a decis reglementarea situației în care expiră licențele și autorizațiile pe durata stării de urgență și a obligațiilor de plată datorate de către aceștia, aspecte care rezultă din Nota de fundamentare a ordonanței.
Apoi, starea de urgență a fost instituită de către Președintele României la data de 16 martie 2020, și prelungită ulterior prin Decretul nr. 240/2020, fapt ce determină concluzia că regimul oricăror situații apărute, modificate sau stinse sub imperiul stării de urgență va fi aplicat în mod egal acestor situații, pe întreaga perioadă de urgență.
Aceasta înseamnă că OUG nr. 48/2020, la fel ca orice alte normative similare adoptate în perioada stării de urgență, produc efecte pentru particulari pentru întreaga perioadă de urgență. Cu titlu de exemplu, Ordonanța de urgență nr. 29/2020 stabilește facilități fiscale în cadrul art. X pentru IMM-uri constând în amânarea la plată a chiriilor și utilităților. Aceste facilități se aplică retroactiv situațiilor apărute pe parcursul stării de urgență, și care determină o scădere a veniturilor încasate de IMM-uri față de perioada anterioară. La fel, Ordonanța de urgență nr. 37/2020 stabilește o restructurare a creditelor cauzată de reducerea veniturilor încasate de particulari pe perioada stării de urgență, stabilind facilități inclusiv retroactiv. Lista poate continua la nesfârșit.
Acest lucru nu înseamnă că actul normativ adoptat retroactivează sau încalcă principiul neretroactivității legii, ci dimpotrivă. Atât OUG nr. 48/2020 cât și orice alte acte normative de acest gen adoptate în starea de urgență sunt menite să reglementeze soarta situațiilor juridice născute fie pe durata stării de urgență, fie născute anterior dar a căror efecte se produc pe perioada stării de urgență.
Acest tip de ordonanțe adoptate pe perioada stării de urgență reprezintă în esență acte normative temporare și pentru care, în conformitate cu dispozițile art. 55 alin 3 din Legea nr. 24/2000 privind normele de tehnică legislativă pentru elaborarea actelor normative- se prevede în mod obligatoriu şi perioada de aplicare sau data încetării aplicării lor.
La actul normativ cu caracter temporar nu este așadar aplicabil standard principiul neretroactivității legii civile și deci orice discuție pe această temă se îndepărtează de la normele legale aplicabile situației în care ne aflăm.
De altfel, din perspectiva aplicării legii civile în timp, dacă ar fi vorba să se aplice acest principiu, amintim că soluţia juridică clasică este aceea că facta praeterita [1]sunt supuse legii vechi, ca reprezentând evenimente realizate în întregime sub imperiul legii vechi, orice intervenţie a legii noi asupra acestora reprezentând o încălcare a principiului neretroactivităţii, în timp ce facta pendentia şi facta futura (acestea din urmă incluzând efectele viitoare ale situaţiilor juridice trecute) vor fi supuse legii noi.
Deci ceea ce este interzis prin art. 15 alin 2 din Constituția României, se referă la situațiile juridice născute, modificate și stinse realizate în întregime înainte de intrarea în vigoare a legii noi, nicidecum la situații a căror efecte se produc după intrarea în vigoare a legii noi.
În acest sens, Curtea Constituțională s-a pronunțat de nenumărate ori în jurisprudența sa cu privire la principiul neretroactivității legii civile, reținând că ”legea nouă este aplicabilă de îndată tuturor situațiilor care se vor constitui, se vor modifica sau se vor stinge după intrarea ei în vigoare, precum și tuturor efectelor produse de situațiile juridice formate după abrogarea legii vechi” (Decizia nr. 409 din 4 noiembrie 2003, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 848 din 27 noiembrie 2003, Decizia nr. 830 din 8 iulie 2008, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 559 din 24 iulie 2008, sau Decizia nr. 437 din 29 octombrie 2013, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 685 din 7 noiembrie 2013) și că „ori de câte ori o lege nouă modifică starea legală anterioară cu privire la anumite raporturi, toate efectele susceptibile a se produce din raportul anterior, dacă s-au realizat înainte de intrarea în vigoare a legii noi, nu mai pot fi modificate ca urmare a adoptării noii reglementări, care trebuie să respecte suveranitatea legii anterioare.„
Cu alte cuvinte, este necesar ca efectele situației juridice născute sub imperiul legii vechi să fi fost epuizate la data intrării a legii noi.
În cazul nostru particular, anterior adoptării OUG nr. 48/2020 era vorba de aceiași stare de urgență și care a fost prelungită ulterior( deci cadrul legal nu s-a schimbat[2]), iar obligația de plată a taxelor aferente trimestrului II s-a născut după instituirea stării de urgență. Aceasta înseamnă că efectele situației juridice nu s-au epuizat la data adoptării OUG nr. 48/2020, astfel încât să se considere că este interzisă retroactivarea acestui act normativ.
De fapt, teoria care susține că facilitățile fiscale nu pot fi aplicate retroactiv pe perioada anterioară adoptării OUG nr. 48/2020, pornește de la o confuzie între principiul neretroactivității legii și conținutul actului normativ care stabilește perioada pentru care se aplică.
Pentru o explicație mai clară, subliniem că este perfect adevărat că „o lege devine obligatorie numai după publicarea ei în Monitorul Oficial al României, Partea I, ea rămânând în vigoare până la apariția unei alte legi care o abrogă în mod explicit sau implicit[3]” . Asta înseamnă că și o ordonanță de urgență cum este nr. 48/2020 devine obligatorie de la publicare. Însă nu înseamnă că facilitățile cuprinse în acest act normativ nu pot fi acordate pentru o datorie anterioară, mai cu seamă pornind de la ideea că însăși actul normativ prevede perioada pentru care se aplică.
În cazul nostru concret, OUG nr. 48/2020 stabilește la art. VIII alin 3 și 5 că obligațiile de plată sunt suspendate pe durata stării de urgență și că operatorii nu datorează taxe pe întreaga perioadă a stării de urgență decretate[4].
Aceste precizări nu constituie decât norme tranzitorii și de aplicare ale actului normativ, firești de altfel având în vedere contextul în care acest act a fost adoptat și dispozițiile Legii nr. 24/2000 privind tehnica legislativă.
Mai mult, dincolo de această discuție, OUG nr. 48/2020 stabilește aspecte legate de scadența datoriilor constând în obligații bugetare ( de plată a taxelor aferente jocurilor de noroc) și facilități fiscale prevăzute în sarcina debitorilor.
Cu alte cuvinte, taxele aferente autorizației de exploatare pentru jocurile de noroc au regimul unor creanțe bugetare și care sunt destinate bugetului de stat. Fiind vorba de bugetul de stat, Parlamentul sau Guvernul au abilitatea să decidă măsuri de tipul facilităților fiscale, prin derogare de la regimul comun.
Adoptarea unor facilități fiscale inclusiv de tipul scutirilor prin lege în sens larg, este posibilă în virtutea calității de creditor al statului român față de debitori care sunt operatorii de jocuri de noroc. Tocmai de această rațiune prin lege se pot adopta inclusiv măsuri de amnistie fiscală – iar de esența lor este să ”retroactiveze” adică să se aplice datoriilor anterioare adoptării lor.
În concluzie, alineatele 3 şi 5 din OUG trebuie interpretate conform principiilor generale de drept și a interpretărilor oferite de Curtea Constituțională noțiunii de aplicare retroactivă a legii, sens în care facilitățile fiscale acordate trebuie recunoscute pe întreaga perioadă a stării de urgență și nu doar pe perioada 16 aprilie 2020-14 mai 2020.
Partener SCA Chiriță și Asociații
[1] facta praeterita se referă la faptele constitutive, modificatoare sau extinctive de situaţii juridice realizate în întregime înainte de intrarea în vigoare a legii noi, cât şi efectele produse de acea situaţie juridică înainte de acest moment; facta pendentia se referă la situaţiile juridice în curs de constituire, modificare sau stingere la data intrării în vigoare a legii noi; iar facta futura se referă situaţiile juridice care se vor naşte, modifica sau stinge după intrarea în vigoare a legii noi, precum şi efectele viitoare ale situaţiilor juridice trecute.
[2] putem spune chiar același fapt generator
[3] decizia CCR citată anterior
[4] această măsură fiind dispusă ținând cont de sistarea integrală a activității operatorilor pe durata stării de urgență